Buenos Aires, diciembre 9 de 2015.
Considerando: 1°) Que, a fs. 2/16 vta., Compañía Mega S.A. promovió demanda de nulidad de la disposición 297/2011 de la AFIP en cuanto estableció que la devolución de los créditos fiscales de IVA correspondientes a exportaciones realizadas en el mes de julio de 2001, debe efectivizarse bajo el régimen de consolidación de las leyes 25.344 y 25.725.
Requirió, en cambio, que el pago se ajuste a las previsiones del decreto 261/2002, es decir, en pesos por el equivalente a U$S2.471.070,08 con más sus intereses, al tipo de cambio del día del pago, y no como resulta de la disposición de la AFIP, esto es, el pago de dicho monto pero expresado en pesos más los intereses hasta el 31 de diciembre de 2001, fecha de corte de la ley 25.725, y en bonos de consolidación.
2°) Que la Sala II de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal a fs. 202/209 vta., al revocar la sentencia de primera instancia de fs. 146/149, rechazó la demanda de nulidad impetrada por Compañía Mega S.A. Para resolver de ese modo, el a quo afirmó que la causa o título de la obligación de autos es anterior a la fecha de corte de la ley 25.725 y que resulta claramente a cargo del Estado Nacional, dado que el Fisco es quien debe cancelarla.
Por ello, consideró desacertada la conclusión de la sentencia apelada -que había admitido la demanda- de que no se trata de una «deuda del Estado» sino de la devolución del IVA.
Señaló que, de conformidad con la doctrina del Tribunal, la voluntad del legislador ha sido abarcar en la consolidación «un amplio universo de deudas», aun las de naturaleza alimentaria, y que no resulta controvertido que la deuda no se encuentra entre las excepciones previstas por la ley 25.344 y su decreto reglamentario 1116/ 2000.
Por otra parte, desestimó la proposición de la actora según la cual el decreto 261/2002 excluye la aplicación de la ley 25.344 por constituir una norma posterior, específica e incompatible con el régimen de consolidación y que la ley 25.725 estableció únicamente la prórroga de la fecha de corte sin innovar respecto de las obligaciones sujetas a consolidación por la ley 25.344.
A tal fin, con cita del precedente de Fallos: 331:2628, la cámara afirmó que asistía razón al Estado en cuanto a que la ley 25.725 estableció una «nueva consolidación» que alcanzó a las obligaciones de causa o título posterior al 10 de enero de 2000 y anterior al 31 de diciembre de 2001 y que, por lo tanto, debía incluirse dentro de sus términos a la devolución de los créditos fiscales reclamados en la demanda, en razón de que su causa o título debe situarse en julio de 2001.
Señaló -contra lo argüido subsidiariamente por Compañía Mega S.A.- que la obligación había sido objeto de controversia -uno de los requisitos que deben reunir las deudas consolidables- en la medida en que, contra la resolución 92/2004 que denegó inicialmente la devolución, había interpuesto el recurso previsto por el art. 74 del decreto reglamentario de la ley 11.683, merced al cual se dictó la resolución 9/2009 reconociendo el crédito. Ponderó la circunstancia de que tal controversia haya tenido origen que con posterioridad a la sanción de la ley de consolidación es irrelevante, pues a los fines de la inclusión de un crédito en esta última el legislador solo tomó como elemento o factor decisivo la fecha de su causa o título. Concluyó que no advertía que la controversia haya sido ficticiamente provocada por el Fisco en sede administrativa para prevalerse de la ley de consolidación dictada con anterioridad a ella y forzar la inclusión del crédito en su régimen.
3°) Que contra lo así decidido, Compañía Mega S.A. dedujo recurso ordinario de apelación (fs. 213/213 vta.) que fue bien concedido por el a quo (fs. 216/216 vta.), en tanto se dirige contra una sentencia definitiva, en una causa en que la Nación es parte y el valor disputado en último término, sin sus accesorios, supera el mínimo establecido por el art. 24, inc. 60, ap. a, del decreto-ley 1285/1958 y la resolución 1360/1991 de esta Corte.
El memorial de agravios obra a fs. 238/248 vta. y su contestación por la actora a fs. 254/263 vta.
4°) Que al expedirse recientemente en la causa CSJ 494/2013 (49-A)/CS1 «Anadón, Tomás Salvador c. Comisión Nacional de Comunicaciones s/ despido», esta Corte declaró la inconstitucionalidad del art. 24, inciso 60, apartado a, del decreto-ley 1285/58, que instituyó la «apelación ordinaria de las sentencias definitivas de las cámaras nacionales de apelaciones» para los supuestos allí individualizados (sentencia del 20 de agosto de 2015).
En su pronunciamiento el Tribunal aclaró que las causas en las que hubiera sido notificada la sentencia de cámara con anterioridad a que aquel quedase firme continuarían con su tramitación con arreglo a la norma declarada inconstitucional. Dado que esta última situación es la que se presenta en el sub lite corresponde examinar las condiciones de admisibilidad de la apelación interpuesta a la luz de la referida normativa y de conformidad con los criterios interpretativos que fueron elaborados por esta Corte a su respecto.
5°) Que el art. 43 de la ley del Impuesto al Valor Agregado (t.o. decreto 280/1997) prevé un régimen especial para los exportadores que permite computar contra el impuesto que adeuden por sus operaciones gravadas, el impuesto que les hubiese sido facturado por los bienes, servicios y locaciones que destinen a las exportaciones o a cualquier etapa en la consecución de estas y en la medida en que esté vinculado a la exportación. Si la compensación no pudiera realizarse en forma total o parcial, la ley establece que el saldo se acreditará contra otros impuestos o en su defecto, le será devuelto al contribuyente o este podrá transferirlo a terceros responsables en los términos del art. 29 segundo párrafo de la ley 11.683. El decreto 1387/2001 dispuso, para el caso de devolución, que los exportadores podrán solicitar que su determinación y efectivización sea en dólares estadounidenses. El Poder Ejecutivo Nacional, mediante el decreto 261/2002, derogó tales previsiones del decreto 1387/2001 -en función de lo dispuesto por el decreto 214/2002 y en ejercicio de las atribuciones delegadas por la ley 25.561- y estableció que las devoluciones de IVA que hubieran sido requeridas en dólares y que se encontraran pendientes a la fecha de su dictado, serán abonadas en pesos conforme al tipo de cambio vendedor vigente a la fecha en que se hagan efectivas las mismas.
Por su parte, el art. 13 de la ley 25.344 consolidó en el Estado Nacional, «con los alcances y en la forma dispuesta por la ley 23.982 las obligaciones vencidas o de causa o título posterior al 31 de marzo de 1991 y anterior al 1° de enero de 2000».
El art. 58 de la ley 25.725 prescribió: «dese por prorrogado al 31 de diciembre de 2001, la fecha de consolidación de obligaciones de carácter no previsional, vencidas o de causa o título posterior al 31 de marzo de 1991, a que se refiere el artículo 13 de la Ley N° 25.344».
6°) Que la cuestión central que se debate en el sub examine radica en determinar si la devolución por créditos fiscales vinculados a operaciones de exportación del mes de julio de 2001 requerida por Compañía Mega debe cancelarse bajo las condiciones previstas en el decreto 261/2002 o si, en cambio, deben aplicarse las previsiones del régimen de consolidación de la ley 25.344, según la prórroga dispuesta por la ley 25.725.
7°) Que en el marco de la grave crisis que provocó la derogación de la convertibilidad y que motivó el dictado del decreto 214/2002 de «pesificación asimétrica obligatoria», el Poder Ejecutivo Nacional -en ejercicio de las facultades que le confirió la ley 25.561- dispuso mediante el decreto 261/2002 una adecuación del decreto 1387/2001, pero «no lo hizo de modo genérico y sin mayor precisión, sino que dio especial consideración a la materia reglada así como a sus consecuencias» (CSJ 842/2009 (45-A)/CS1 «Algodonera Avellaneda S.A. c. E.N. AFIP DGI s/ Dirección General Impositiva», sentencia del 27 de noviembre de 2012).
En efecto, de la lectura de tales normas sobre el modo en que deben reintegrarse los créditos fiscales vinculados con operaciones de exportación, surge que se procuró reactivar el comercio exterior en un contexto de incertidumbre de las variables cambiarias, a cuyo efecto –y en orden a solventar ese riesgo- se reconoció a los exportadores el derecho a requerir la devolución de sus créditos fiscales directamente en dólares estadounidenses (decreto 1387/2001) y, ya vigente el sistema general de pesificación del decreto 214/2002, se preservó la equivalencia con dicha divisa extranjera previendo el pago en pesos al tipo de cambio vendedor a la fecha de la efectivización de las devoluciones (decreto 261/2002).
Acorde con la finalidad perseguida, el Poder Ejecutivo encomendó al Ministerio de Economía el establecimiento de los requisitos, modalidades y procedimientos que resulten necesarios para atender el cumplimiento de las solicitudes de devolución en el marco del decreto 261/2002, lo que fue cumplimentado mediante la resolución 29/2002 que -en lo que interesa- dispuso que se realizaría en efectivo y en diecinueve cuotas iguales y consecutivas.
8°) Que en un orden análogo de consideraciones y de acuerdo con lo expuesto, cabe ponderar que el decreto 261/2002 traduce una inequívoca exclusión de la aplicabilidad al caso del régimen de consolidación de la ley 25.344, atento al carácter específico de la conversión y modalidad de pago dispuesto en él y en su reglamentación con posterioridad a la sanción de dicho régimen y en términos incompatibles con sus previsiones.
9°) Que si bien el Tribunal ha señalado el carácter de orden público de las disposiciones atinentes a la consolidación del pasivo estatal, la consecuente imperatividad de las mismas (Fallos: 326:1632; 332:979) y la necesidad de considerar en su interpretación la intención del legislador de abarcar un «amplio universo de deudas» (Fallos: 319:2594; 330:3002), es menester atender a que en la materia tributaria objeto de examen en estos autos, se ha adoptado expresamente una previsión distinta, vigente la consolidación prevista por la ley 25.344.
Coadyuva a esta exégesis, la circunstancia de que el Poder Ejecutivo regló de modo diferenciado la pesificación de las obligaciones sujetas a consolidación (decreto de necesidad y urgencia 1873/2002 -ratificado por el art. 71 de la ley 25.827-) y la correspondiente a las devoluciones por créditos fiscales por el IVA vinculado a operaciones de exportación (decreto 261/2002).
10) Que bajo la perspectiva expuesta, resulta una guía segura la doctrina de esta Corte según la cual «las normas impositivas, incluso las que estatuyen beneficios de carácter fiscal, no deben entenderse con el alcance más restringido que su texto admita sino en forma tal que el propósito de la ley se cumpla de acuerdo con los principios de una razonable y discreta interpretación» (Fallos: 316:1332).
En este entendimiento, no cabe concluir que la ley 25.725 -en cuanto da por «prorrogado al 31 de diciembre de 2001, la fecha de consolidación de obligaciones de carácter no previsional (…) a que se refiere el articulo 13 de la Ley N° 25.344»- alcanza a las obligaciones cuyo pago se dispuso de modo expreso y específico bajo condiciones diversas al régimen de la ley 25.344 que prorroga, como es el caso de las comprendidas por el decreto 261/2002. Una inteligencia contraria enervaría la finalidad que se tuvo en miras con el dictado de este último, que -vale reiterar- dispuso excepcionales modalidades de pago en el contexto de las severas medidas generales por razones de emergencia impuestas previamente por el régimen de consolidación de la ley 25.344 y coetáneamente por el decreto 214/2002.
Esta interpretación, que remite a la unidad del régimen de consolidación por sobre las eventuales prórrogas de la fecha de corte, cuenta con suficiente respaldo en la circunstancia de que la ley 25.725 no introdujo modificación alguna a las previsiones respecto de las obligaciones susceptibles de consolidación (art. 13 de la ley 25.344 y su remisión al art. 1° de la ley 23.982) ni a las que -dictadas con posterioridad- establecieron excepciones (p.e., decreto 261/2002).
Por lo demás, aun cuando la AFIP adoptó una posición contraria en el sub lite, mediante resolución 2018/2006 -posterior a la ley 25.725 y modificatoria de la resolución 1423/2003- regló aspectos instrumentales de la devolución del pago en los términos del decreto 261/2002, bajo la necesaria asunción de su vigencia.
11) Que las consideraciones precedentes acerca del alcance de la prórroga dispuesta por la ley 25.725 no contradicen la doctrina de Fallos: 331:2628, citada por la cámara, pues allí el Tribunal únicamente se pronunció sobre la fecha hasta la cual correspondía calcular los intereses dispuestos en la sentencia, en orden a la liquidación del crédito sujeto a consolidación.
Por ello, se declara procedente el recurso ordinario, se deja sin efecto la sentencia apelada y se confirma la sentencia de primera instancia. Con costas (art. 68 del Cód. Procesal de la Nación). Notifíquese y devuélvase.— Ricardo L. Lorenzetti.— Juan C. Maqueda.— Elena I. Highton de Nolasco.— Carlos S. Fayt.